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美国遗产税对我国的启示

时间:2007-3-23栏目:税务论文

  一、美国遗产税的特点
  遗产税和赠与税是世界上普遍征收而且历史悠久的税种。遗产税起源于古埃及法老胡夫当政时期,由于修造金字塔和战争,财政入不敷出,于是对财产继承人课征遗产税,直接用于军事支出。美国联邦政府遗产税于1797年为筹集海军经费首次开征,1802年废止。南北战争期间,又重新开征,战争结束后又被废除。直到1916年,遗产税才作为一个经常性的税种开征至今日。作为遗产税补充税种的赠与税,于1924年开征。现行美国遗产税有以下几个特点:
  1.实行总遗产税制,并将夫妻的财产分为共有财产和独立财产。
  尽管遗产税的名称较多,如死亡税、继承税等。但从税制上看,世界各国遗产税可分为三种类型:总遗产税、分遗产税和总分遗产税。总遗产税,它的纳税人是遗嘱的执行人或继承人,课税对象是遗产总额,税率大多采用超额累进税率,并设立减免额,但不考虑继承人的纳税能力。在遗产处理上采用“先税后分”,即先交税,再分配税后遗产。如果不能交纳遗产税,则不能继承遗产。目前,除美国外,英国、新加坡、我国香港及台湾地区采用总遗产税制。分遗产税制,它的纳税人是遗产的继承人或接受遗赠人,课税对象是纳税人获得的遗产,税率一般也采用超额累进税率,并设立减免额。在遗产处理上,考虑继承人的负担能力,采用“先分后税”,即先分配遗产,再征税。日本、德国、法国及韩国实行分遗产税制。总分遗产税制,是将上述两种税制综合,它的纳税人是遗产的管理人、遗嘱执行人和遗产继承人、受遗赠人。它先对总遗产征税,然后对分配到遗产继承人或受遗赠人超过一定标准的遗产再征税。在遗产处理上,采用“税一分—税”,即先交税,再分遗产,超标准部分再交税。目前,意大利、加拿大、菲律宾等国实行总分遗产税制。
  赠与税是遗产税的辅助税种,有许多国家和地区不单独开征赠与税,只是规定财产所有者在生前若干年内的赠与财产视为遗产进行征税。赠与税可分为两类:总赠与税和分赠与税。总赠与税的纳税人是财产赠与人,即财产所有者,课税对象是财产所有者生前赠与他人的财产。分赠与税的纳税人是财产受赠人,即接受赠与财产的人,课税对象是赠与的财产。采用总遗产税制的一般选择总赠与税;而采用分遗产税制的也往往选择分赠与税;美国联邦遗产税和赠与税属于总遗产税制和总赠与税,目前,美国赠与税并不单独开征。
  美国将夫妻的财产分为共有财产(communityproperty)和独立财产(separate  property),对于共有财产,无论在谁的名下,其中的一半作为死亡者的遗产,另一半是未亡配偶的财产,不作为死亡者的遗产。对于独立财产,在死亡者名下财产全部是遗产,在配偶名下财产,不属于遗产。
  2.随着经济的发展和人们财富的递增,不断提高遗产税的免税额,并相应降低遗产税最高边际税率。
  美国遗产税和赠与税的税率和抵扣额是一体的,生前赠与和死后继承,税率和抵扣额是相同的,称为统一抵扣额(Unified  tax  credit)。它把财产所有者一生中第一次赠与的财产,扣除统一抵扣额,超额部分纳税,以后年度的赠与财产和以前的赠与财产累计计算,扣除以前已缴纳的赠与税,剩余部分纳税。因为连续累计计税较复杂,现在已采用相当免税额(applicable  exemption  amount)方法。由于赠与税的免税额最高为100万美元,而遗产税的免税额是随着经济的发展和人们财富的递增不断提高的,2001年的相当免税额为67.5万美元,(见下表)。所以,美国政府将在2003年后改变这种统一的计税方法,而采用分离计税。
    美国遗产税最高边际税率及相当免税额  
年度    最高边际税率(%)  相当免税额(万美元)
2002      50         100
2003      49         100
2004      48         150
2005      47         150
2006      46         200
2007      45         200
2008      45         200
2009      45         350
2010      废止        废止

  
  3.对美国公民、居民和非公民、非居民采用不同的税收政策。
  美国税法规定,美国公民或居民死亡时,无论其财产在美国境内或境外,均为遗产。非美国公民或居民死亡时,其在美国境内的财产为遗产,境外的财产不作为遗产。如果死者持有绿卡,但不在美国居住,在纳税申报表中可填为居民也可报为非居民。另外,美国公民或居民死亡时的遗产,由美国公民配偶继承,可享受100%的配偶继承扣减;由非公民配偶继承的遗产,原只抵扣10万美元,2002年调为11万美元。非美国公民或居民死亡时的遗产,不论由美国公民或非公民配偶继承,只享受11万美元的抵扣额和6万美元的相当免税额,即超过17万美元的部分课征遗产税。
  4.遗产税税制复杂,征税成本较高,财政职能弱化,争议较大。
  由于财产、尤其是不动产的转移,往往难以核定,为此,美国遗产税设置了许多条款,以避免税收流失。仅遗产税纳税申报填写说明书就有20多页,纳税报表有40多页,两者合计多达60页以上。正确填写往往需要一个月时间,所以,大多数纳税人都聘请专业人员来完成纳税申报。可以说,美国现行遗产税是美国公认的最复杂的税种。复杂的税制提高了征税成本,以1998年为例,遗产税收入为230亿美元,而征税成本是480亿美元,征税成本高于税收收入多达250亿美元。
  遗产税一直是美国的一个小税种,收入有限,筹集财政收入职能不强,一般只占税收收入的1%左右。这一点与大多数西方国家是相似的。从20世纪80年代以来,一方面,受供给学派减税主张的影响,要求废除遗产税的呼声一直不断。布什总统2001年废除遗产税1年,从2002年起又按2000年的旧税法执行;另一方面,要求保留遗产税的也大有人在。2001年,120名美国富翁联名在《纽约时报》上发表声明,呼吁政府不要取消遗产税。这些人包括比尔·盖茨的父亲老威廉、巴菲特、索罗斯、洛克菲勒等。老威廉在请愿书中写道:取消遗产税将使美国百万富翁、亿万富翁的孩子不劳而获,使富人永远富有,穷人永远贫穷,这将伤害穷人家庭。可见,美国对遗产税存在较大的争议。
    二、我国开征遗产税面临的难点
  对于我国而言,开征遗产税可以调节社会财富、增加财政收入、填补我国税收制度的一个空白,而且,有利于在对外交往中维护我国政府和公民的合法权益,但是,美国现行遗产税的现状提醒我们,尽管在理论上可以建立一个合理的遗产税制,但是在实际操作中我们面临的问题往往是难以解决的,因为我国公民的纳税意识、税法的完善程度、税务机关的征收管理水平及技术手段都有待进一步提高。我国开征遗产税将面临下列难点。
  1.不动产的转移难以

核查。
  尽管美国有较完善的财产登记制度、财产评估制度、财产监控体系,但是,这个问题在美国也没有很好解决。相比之下,我国尚未建立较完善的财产登记制度、财产评估制度和财产监控体系,大量不动产的税前转移将侵蚀遗产税的税基。
  2.征收成本高,税收收入低。
  这一问题不仅美国如此,英国、日本、德国等也面临这一问题。可以说,这是一个世界性的难题。
    三、美国遗产税对我国的启示
  1.我国遗产税应采用总遗产税制,不宜单独设立赠与税。
  总遗产税制采用“先税后分”,即先交税,再分配税后遗产方式,可以减少征税成本,便于征收管理。另外,单独设立赠与税需要

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