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税收筹划的基本理论问题

时间:2007-3-23栏目:税务论文

  美国知名大法官汉德曾言:“法院一再声称,人们安排自己的活动以达到低税负的目的,是无可指责的。每个人都可以这么做,不管他是富翁,还是穷光蛋。”这种观念,正逐渐被中国的政府和企业所接受。作为实现低税负的一项专业活动-税收筹划,正逐渐受到社会各界的关注,这是国内目前还比较新的课题。关于税收筹划,有众多的理论问题需要探讨,这些理论问题是无法包容在一篇文章中的。本文只是从宏观角度探讨五个主要问题:第一,税收筹划的概念与特征:第二,税收筹划的前提条件;第三,税收筹划应遵循的基本原则;第四,税收筹划与偷、避税的关系;第五,税收筹划可能承担的法律责任。

  一、税收筹划的概念与特征

  (一)税收筹划的概念

  税收筹划是纳税人在法律许可的范围内,根据政府的税收政策导向,通过经营活动的事先筹划或安排进行纳税方案的优化选择,以尽可能地减轻税收负担,获得“节税”的税收利益的合法行为。由于税收筹划在客观上可以降低税收负担,因此,税收筹划又称为“节税”。举一个简单的例子:企业要走出国门,进行跨国投资,要在哪个国家办企业,就应了解这个国家的税收政策,以决定是办分公司还是办子公司。如果这个国家税率比较低,就可以设立子公司;如果税率比较高,就可以考虑办分公司,这就是税收方案的选择问题,实际上就是一项税收筹划活动。在西方的大公司里,一般都设立了税收筹划的专门机构,它的税收筹划人员每年可以给公司节约一笔数额可观的资金。目前,税收筹划在发达国家已成为令人羡慕的职业,在会计师事务所、律师事务所有一批人是专门从事这项工作的。税收筹划在我国还是一个新鲜事物,但其中也蕴藏着重要的商机,已经有众多的大型企业在寻找专家、学者进行税收筹划,学界也开始有越来越多的学者对税收筹划的基本理论问题和基本实践问题予以探讨。可以预见,在未来的二十年,税收筹划将成为中国的一项“朝阳产业”。

  (二)税收筹划的特征

  从税收筹划的产生及其定义来看,税收筹划有如下五个主要特征:

  第一,合法性。税收筹划是根据现行法律、法规的规定进行的选择行为,是完全合法的。不仅仅是合法的,在很多情况下,税收筹划的结果也是国家税收政策所希望的行为。我们要在法律许可的范围内进行税收筹划,而不能通过违法活动来减轻税收,减轻税收的行为至少是不被法律所禁止的。因此,我们要熟悉现行的法律和政策规定。

  第二,选择性。企业经营、投资和理财活动是多方面的,如针对某项经济行为的税法有两种以上的规定可选择时,或者完成某项经济活动有两种以上方法供选用时,就存在税收筹划的可能。通常,税收筹划是在若干方案中选择税负最轻或整体效益最大的方案。例如,企业对于存货的计价,有先进先出法、后进先出法、零售价法等可供选择,企业应通过对物价因素、税法规定的考虑,进行权衡选择,以确定最佳纳税效果。

  第三,筹划性。在应税义务发生之前,企业可以通过事先的筹划安排,如利用税收优惠规定,适当调整收入和支出,选择申报方式等途径对应纳税额进行控制,即税负对于企业来说是可以控制的。从税收法律主义的角度来讲,税收要素是由法律明确规定的,因此,从理论上来讲,应该纳多少税似乎也应当是法律所明确规定的。但法律所规定的仅仅是税收要素,即纳税主体、征税对象、税基、税率、税收减免等,但法律无法规定纳税人的应税所得,也就是说,法律无法规定纳税人的税基的具体数额,这样就给纳税人通过适当安排自己的经营活动来减少税基提供了可能,由于纳税人所筹划的仅仅是应税事实行为,而并没有涉及到法律规定的税收要素,因此,税收筹划与税收法律主义是不矛盾的。此外,选择纳税时间也属于税收筹划的范围。如税法规定应税行为发生后的30天内纳税,此时就可进行税收筹划,在应税行为发生后的第30天纳税。这对一个经营额很大的企业而言,可节省大量的资金成本,取得迟延纳税的收益。

  第四,目的性。企业进行税收筹划的目的,就是要在法律允许的限度内最大限度的减轻税收负担,降低税务成本,从而增加资本总体收益。具体可细分为两层;一是要选择低税负,低税负就意味着成本低,资本回收率高:二是推迟纳税时间,取得迟延纳税的收益。这里要注意的是,目的性不能仅仅考虑某一个税种,而要从企业的总体税负考虑。比如,企业要交纳5个或10个税种,可能有1个税种的税率较高,但其他税种的税率比较低,因而,总体税负还是比较低的,在这种情况下,应综合考虑,选择最佳方案。而不能只关注一个税种,否则就可能出现在某一个税种上减轻了税收负担,而在另外一个税种上增加了税收负担,总体上可能是没有获得任何税收利益,甚至还加重了企业的税收负担。因此,从整体的角度进行税收筹划是非常重要的原则。

  第五,机率性。税收筹划是一种事先安排,涉及较多的不确定性因素,其成功率并非百分之百;同时,税收筹划的经济效益也是一个预估的范围,不是绝对数字。因此,企业在进行税收筹划时应尽量选择成功概率较大的方案。从地域范围来划分,税收筹划可以分为国内税收筹划和国际税收筹划。国内筹划是针对本国税法进行的,主要考虑的因素有税种的差别、税收优惠政策、成本费用的列支等。国际税收筹划则要考虑不同国家、国际组织的税法规定,相关国家的税收协定等。中国企业和美国企业之间进行贸易,就要熟悉美国的税法规定,如美国的网上交易实行零税率,如果我们不了解,就无法据此进行税收筹划活动。在实务中,我们还应关心一些法律前沿和技术前沿问题,以更好的设计企业的税收筹划活动。比如,对电子商务交易的纳税问题,税务机构目前还是一片空白,这需要我们加强对这些前沿课题的研究工作。

  二、税收筹划的前提条件

  税收筹划的前提条件是指进行税收筹划所必须具备的基本条件。税收筹划并不是在任何条件和环境下都可以进行的。我国在很长一段时间内没有税收筹划,也不知道什么是税收筹划,而发达国家已经在很长一段时期内实践着税收筹划并已将其发展为一项非常有前途的产业,这种截然相反的状况与是否具备税收筹划的前提条件具有很大关系。不具备税收筹划的前提条件就无法进行税收筹划,也不容许有税收筹划的存在,而一旦具备了税收筹划的前提条件,税收筹划就会如雨后春笋一般冒出来,这同样是不以个别人的主观意志为转移的。因此,探讨税收筹划的前提条件是研究税收筹划的一个非常重要的基本理论问题。我们认为,税收筹划的前提条件主要包括两个方面:税收法治的完善和纳税人权利的保护。

  (一)税收法治的完善

  税收法治是实现了税收法律主义以及依法治税的一种状态。税收法治的完善的基本前提条件是税收立法的完善。税收法治的完善之所以是税收筹划的前提条件是因为税收筹划是在法律所允许的范围内进行的筹划活动,而如果没有完备的法律,则一方面无法确定自己所进行的筹划是否处于法律所允许的范围内,也就无法区分自己的行为是税收筹划还是违法避税甚至偷税,另一方面,税法不健全,纳税人往往通过钻法律的漏洞来达到减轻税收负担的效果,而没有必要进行耗费精力和

人力、物力的税收筹划行为。

  税收筹划首先在税收法治比较完善的国家兴起也在某种程度上验证了我们的观点。我国在很长一段时间没有出现税收筹划,甚至没有人提出税

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