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《立法法》与税法的两个基本问题

时间:2007-3-23栏目:税务论文

、第88条规定,对超越权限的行政法规全国人大常委会有权撤销,但该撤销程序如何启动及运行却没有相应规定。又如第90条规定。国务院等国家机关认为行政法规(当然包括税收行政法规)、地方性法规、自治条例和单行条例同宪法或者法律相抵触的,可以向全国人大常委会书面提出进行审查的要求,其他的国家机、社会团体、企业事业组织以及公民可以就违宪或违法的上述规范性文件提出进行审查的建议。但上述“要求”和“建议”启动受理的步骤方式、顺序、时限等程序问题,缺乏具体规定。立法监督的缺乏,必然导致立法越权、立法侵权、立法冲突等诸多弊端。在《立法法》颁布实施之前,我国税收立法实践中的立法异常现象就是一个明证。而在《立法法》颁布实施以后,现实中的立法异常现象仍不能得到有效的根治,从侧面也很能说明问题。

  2、关于税收的授权立法问题。根据《立法法》第8条、第9条的规定,税收立法权并不属于法律绝对保留的事项。也就是说,国家立法机关虽然拥有专属的税收立法权 但在特定情况下可以授权行政机关立法,甚至也可授权特区地方国家权力机关立法(第65条)显然,该规定的范围过宽。因为,正如前文分析,税收立法权包括了多项内容,其中的征税权,既是税收立法权的核心,同时也是国家主权的组成部分,按民主宪政的通例,有关国家主权的立法事项理应是单一制国家中最高代表机关和联邦制国家中联邦代议机关不可推卸、不得转让的最重要的专有立法事项。它是不能被授予其他主体代为行使的。如果把诸如此类的立法权授予行政机关 可以想见,既是税法制定者,又是税法执行者的行政机关,出于自身利益考虑,将有可能不合理地扩大其税收权力而造成公众税收负担的加重。这不仅根本上违背了税收法定主义的要求,也背离民主政治的原则。

  3、关于税收授权立法的监督问题。像前文论述的税收立法权行使缺乏监督一样,税收授权立法也存在同样的问题。对此,我们可以用税收授权立法实践加以说明。1984年我国进行工商税制改革时,全国人大常委会曾根据国务院的请求,授权国务院在改革工商税制进程中 “拟定有关税收条例,以草案形式发布试行,再根据试行的经验加以修订,提请全国人民代表大会常务委员会审议”。这里,授予国务院只有拟定草案的权力,只是试行,而且还要经全国人大常委会“审议”,足见立法机关对税收立法权的审慎态度。这本来是正确的,也是必要的,但是紧接着1985年全国人大通过的《关于授权国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂行的规定或者条例的决定》,把税收立法权一揽子授出。姑且不论按授权立法原则这种“空白授权”或“空白委托”是无效的,单就立法机关在事实上放弃税收立法权就是不合法的。这次授权的最直接结果是,现行的大多数税收法规都是行政机关制定的,不仅有明显越权现象,而且其中的某些法规还是经国务院再授权由财政部或国家税务总局制定的。[4]对这种不合法情况,如果说,《立法法》颁布之前是无法可依,而在《立法法》颁布以后,因没有规定相应的强有力的监督机制,仍然是“无法可依”或者是“有法不依”。[5]这是《立法法》的遗憾,也是税收立法的遗憾。

  当然,《立法法》是规范我国立法活动一般性原则的法律,不可能对每一个具体领域包括税法领域的立法问题都进行详细规定。它与税收法定主义统一的一面固然令人欣喜,但它与税收法定主义的不协调也不能不引起人们思考。税收立法权应该怎样配置才能符合税收法定主义的要求?税收立法权有效配置后应当如何监督行使?税收立法制度如何在《立法法》和税收法定主义之下得到完善统一?

  二、《立法法》与税法体系

  税法体系是由不同形式的税法规范所构成的有机联系的统一整体,税法形式及其相互间有机联系的方式是税法体系的基本内容。一国立法对具体的税法形式的权限、效力、地位和具体内容的规定,是税法体系构成的决定因素。从这个意义上来说,研究一国立法中关于税法形式的相关规定,有助于构建层次分明、内容完善、统一的税法体系,从而有利于税收的司法、 执法和守法。反之,研究一国现行的税法体系,可以发现一国税收立法中存在的问题和缺陷, 进而可以为税收法制的健全提供根据和目标。

  (一)《立法法》对税法体系的规范

  我国《立法法》对税法体系并无专门的规范,但《立法法》作为规范立法活动的基本法律,对一般法形式的规范理应适用税法。

  1、关于税法的表现形式。《立法法》第2条规定,法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例的制定、修改和废止,适用本法。国务院部门规章、地方政府规章的制定、修改和废止,依照本法的有关规定执行。可以看出,立法之“法”是法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例。至于规章,《立法法》尽管将其区别于上述之法,但仍然承认规章也是“法”的一种形式。具体到税法领域,可以认为法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章都是其表现形式,即都是税法体系的构成部分,适用《立法法》的有关规定。此外,《立法法》是根据宪法制定的,宪法也是我国法律体系的组成部分。而且宪法也明确规定了“公民有依照法律纳税的义务”。因此,宪法也应该是我国税法的一种表现形式。值得注意的是,《立法法》在第8条、第9条中将制定法律的权限赋予全国人大和全国人大常委会并提出“基本法律”和“其他法律”的概念,但二者具体的区分标准,《立法法》没有涉及。至于税法体系中是否也应该有“基本法律”和“其他法律”的区别,自然也没有立法上的根据。

  2、关于税法形式的权限。税法形式的权限是指税法形式包含的内容或事项。税法的形式不同,包含的内容或事项也不同。抑或说,税法形式所具有的效力不同,它所规定的内容或事项也不同。根据《立法法》的规定,“法律”是由全国人大或全国人大常委会制定的,主要规定“非国有财产的征收”和“税收的基本制度”,并且此两项内容只能由法律规定。“行政法规”是由“国务院根据宪法和法律制定”的,它可以规定的内容包括:(1)为执行法律的规定需要制定行政法规的事项;(2)宪法第89条规定的国务院行政管理职权的事项;(3)根据全国人大及其常委会的授权决定而制定行政法规的事项(第56条)。

  “地方性法规”是由地方国家权力机关[6]制定的,它可以规定的内容包括:(1)为执行法律、行政法规需要根据本行政区域的实际情况作具体规定的事项;

  (2)属于地方性事务需要制定地方性法规的事项;(第64条)此外,经济特区可以根据全国人大授权制定法规,在本经济特区内实施

(第65条)。

  “自治条例和单行条例”由民族自治地方的人民代表大会制定,可以依照当地民族的特点 对法律和行政法规的规定做出变通,但不得违背法律或者行政法规的基本原则,且可以变通的内容受到宪法和其他法律的限制。

  “规章”分部门规章和地方规章,前者主要由国务院各职能部门制定,规定“应当属于执行法律或者国务院的行政法规、决定、命令的事项”(第71条)。地方规章由省级政府和较大的市[7]的政府制定,具体规定:(1)为执行法律、行政法规、地方性法规的规定需要制定规章的事项;(2)属于本行政区的具体行政管理事务(第73条)。

  《立法法》的规定表明,不同的税法表现形式具有不同的权限范围。每一表现形式都应在法定的权限范围内适用,超越权限的税法形式是违法的,因而也是无效的。

  3、关于税法形式的地位及相互关系。税法形式的地位及相互关系是税法体系的核心内容, 它决定着税法体系的层次性和内容的完整性。

  从《立法法》的相关规定可以看出,税收法律应当是占主导地位的,这也是税收法定主义的要求。而行政法规、地方性法规、规章等,不过是

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