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略论我国《个人所得税法》的国际接轨

时间:2007-3-23栏目:税务论文

  为了加速我国社会主义市场经济体制建设,适应所得税法国际发展的趋势,我国于1993年10月修改了《中华人民共和国个人所得税法》(以下简称《个人所得税法》)。经过这次修改,我国的个人所得税制已与国际惯例基本接轨。笔者拟就此问题进行一些探讨。

  (一)修改《个人所得税法》是适应国际惯例的需要

  党的十一届三中全会后,为适应改革开放的需要,1980年9月第五届全国人大第三次会议通过并公布了《个人所得税法》。虽然1950年政务院颁布的《全国税政实施要则》曾规定了对个人征收薪金报酬所得税和利息所得税,但前者并未开征,后者只是从1950年4月开征,到1959年停征。[1] 故从严格意义上说,1980年的《个人所得税法》是新中国诞生以来第一部对个人所得课税的法律。随着改革开放的深化,为了适应我国居民收入水平迅速提高和收入差距逐步扩大的形势,以调节中国公民的收入水平,缓解社会分配不公的矛盾,国务院于1986年颁布了只适用于对中国公民个人收入征税的《个人收入调节税暂行条例》,这样,从1987年1月1日起,1980年的《个人所得税法》实际上只适用外籍人员、华侨和港、澳、台同胞。与此同时,由于我国个体经济的迅速恢复和发展,为了调节个体工商业户的所得,国务院于1986年颁布了《城乡个体工商业户所得税暂行条例》。于是形成了我国对个人所得课税的“一部法律”和“两个条例”并存的格局。

  “一部法律、两个条例”的实施,对于促进对外经济合作交流,维护国家经济权益,调节个人收入,缓解社会分配不公的矛盾等方面无疑发挥了积极的作用。但随着时间的推移,改革开放的深入发展,社会经济生活的不断变化,特别是社会主义市场经济体制的确立,便逐渐显现出与国际惯例不相适应的弊端,具体表现在:

  第一,对同属个人所得分别规定不同的纳税人和税种,适用不同的税收法律、法规征税,在国际上并无先例。如前所述,1980年的《个人所得税法》修改之前,对外籍人员、华侨和港、澳、台同胞适用《个人所得税法》,中国公民区别营利所得和其他所得,分别适用《城乡个体工商业户所得税暂行条例》和《个人收入调节税暂行条例》。这种立法模式导致法律条文相互重复和交叉,执行起来困难重重。

  第二,费用扣除偏低,名义税率过高。1980年的《个人所得税法》规定工资、薪金所得适用5%至45%的超额累进税率,费用扣除额每月800元。在1980年,800元人民币相当于547美元,到目前按外汇牌价折算,约为100美元。显然,立法时的税负从轻原则已不能很好体现了。个人收入调节税的综合征税项目,适用20%至60%的超倍累进税率,因工资类别地区的不同,费用扣除标准为每月400元至600元。但由于物价上涨、生活费用支出项目增加等因素,扣除标准太低。对个体工商业户所得税加成后的最高税率为80%,80%的高所得税率在世界上并不多见,且与各国降低个人所得税税率的改革不符。

  第三,征管困难。由于我国市场经济体制的逐步建立,在我国居民收入普遍提高的同时,收入渠道也越来越多样化,个人收入也难以准确统计,我国个人收入调节税的征管办法是采取源泉控制,但这只能是针对工薪阶层的工薪收入,对其他各种收入则征管无招。个体工商业户所得税也存在类似的问题。由于个体工商业户的真实营业额难以核实,而且户数众多,征管力量不足,故普遍实行随流转税征收的办法。这种办法似乎简捷,但实际上使个体工商业户的所得税税负大为降低,实行的十级超额累进税率亦名存实亡。这与各国强化所得税的监控手段,打击偷漏税违法行为的做法不尽一致。

  为了解决这些问题,适应形势的发展,尤其是适应与国际接轨的需要,第八届全国人大常委会第四次会议审议通过了《关于修改的决定》,并于1994年1月1日起施行。

  (二)按照国际惯例修改《个人所得税法》

  这次对《个人所得税法》的修改,是我国个人所得税制的重大改革,它标志着我国的《个人所得税法》朝着科学化、规范化、国际化的方向迈进了一大步。修改后的《个人所得税法》基本上与国际惯例接轨,这集中表现在下述四个方面:

  第一,引入了国际上征税的“居民”概念 .[2]1980年的《个人所得税法》对纳税意义上的“居民”、“非居民”缺乏较为明确的界定。修改后的《个人所得税法》既解决了中国境内所有自然人按照一个税法纳税的问题,又与世界各国个人所得税法的通行做法有了相应的衔接。其按照国际惯例,采用了住所和居住时间两个标准将纳税人分为居民和非居民。凡在中国境内有永久性居住场所的人,即为居民;对在中国境内虽无住所而于一个纳税年度内,在中国境内居住满365日的人,视为居民。在中国境内没有住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人,为非居民。居民承担无限纳税义务,就来源于中国境内和境外的全部所得纳税,非居民承担有限纳税义务,仅就来源于中国境内的所得纳税。这样的划分不仅使我国的个人所得税制度更加科学,而且也能更好地行使居民管辖权和所得来源管辖权,确保我国的征税权益。

  第二,拓宽了应税所得的范围。1980年的《个人所得税法》将应税所得规定为工资、薪金所得;劳务报酬所得;特许权使用费所得;利息、股息、红利所得;财产租赁所得;其他所得等6类。修改后的《个人所得税法》根据各国扩大个人所得税税基的改革,并结合我国国情,将其拓宽到11类,即工资、薪金所得;个体工商户的生产、经营所得;对企业事业单位的承包经营、承租经营所得;劳务报酬所得;稿酬所得;特许权使用费所得;利息、股息、红利所得;财产租赁所得;财产转让所得;偶然所得;经国务院财政部确定征收的其他所得。新旧《个人所得税法》相比,有以下变化:修改后的《个人所得税法》在工资、薪金所得中增加了“受雇有关的其他所得”,这是因为随着市场经济的发展,人们受雇的单位增多了,受雇的方式多样化了,收入的形式也越来越多了。这样1980年的《个人所得税法》的规定就显得过于简单,难以包容人们获得的所有工资、薪金收人。修改后的《个人所得税法》对承包、转包所得的纳税作出了规定。在劳务报酬方面,增加了“第二职业”的规定,其征税范围比1980年的《个人所得税法》要宽。有关利息、股息、红利所得问题,修改后的《个人所得税法》在外延上大大扩展了1980年的《个人所得税法》所定义的存款、贷款及各种债券的利息收入及投资的股息、红利收入,它不仅包括因现金债权、股权而取得的利息、股息、红利所得,而且还包括了个人因持有实物债权而取得的这类所得。为了适应我国股份制企业和证券业的发展,修改后的《个人所得税法》增加了“个人转让有价证券、股权、房屋、机器设备、车船等所得”的财产转让所得。此外,还增加了“个人得奖、中奖、中彩等”偶然所得。[3]

  第三,适用税率的调整与税负的适当减轻。修改后的《个人所得税法》规定了三种适用税率,一是工资、薪金所得的适用税率,虽仍适用5%至45%的超额累进税率,但中间增设了15%、25%、35%三级税率,征税级距拉大;二是个体工

商户的生产、经营所得和企事业单位的承包经营、承租经营所得,适用5%至35%的五级超额累进税率,这样的税率与改革前比较,税率档次减少,最高适用税率大为降低,并与企业所得税率相接近;其余应税所得适用20%的比例税率,这与改革前基本上是一致的。

  由于《个人所得税法》调整了工资、薪金所得的税率,级数增加,级距拉大,中间税率也有增加。这样,纳税人的税负必然会有所变化,从整体上看,这次税法修改后原有各应税的适用税率基本保持不变,但税负略有降低,新增五个应税项目都采用了较低的税率。就不

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