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浅谈会计委派制现实选择中的效率问题

时间:2007-4-2栏目:会计论文

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`                  施为民(江苏省连云港市财政局) 
  
    1997年,财政部开始在全国部分地区进行了会计委派制的试点工作;2000年9月7日,财政部、监察部又联合印发了《关于实行会计委派制度工作的意见》,要求各试点单位要在试点中不断完善会计委派制度及其配套措施。实践中,对国有企业、行政事业单位实行会计委派制的理论基础、现实因素、实施方式都存在着差异,本文拟对这两类会计委派制现实选择中的效率问题分别加以讨论。

一、国有企业会计委派制的理论基础和效率评价原理

    国有企业会计委派制是矛盾性和现实性的统一。会计委派制是现实中矛盾的产物,《会计法》、《公司法》明确赋予企业决定会计机构和会计人员的自主权,然而现阶段,由于国有企业所有者缺位,不合理的公司治理结构,其他非国有小股东的 “沉默”(“沉默”源于力量弱小、分散而联合成本较大),加之经理市场、会计人员市场的不健全因素导致企业监督弱化,法律赋予的决定会计自主权反而成为企业经营者控制会计机构和会计人员,实现“内部人”控制的有效手段,会计信息严重失真,而国家所有者处于信息不对称的被动一方,造成国有资产流失风险。解决这一矛盾有两种途径:一是通过强化财政、税务、审计部门监督以及注册会计师监督等“外部人”监督职能,防范“内部人”道德风险,然而由于“外部人”与“内部人”处于信息不对称的两端,“外部人”的博弈成本是高昂的,“外部人”获取信息对称的努力总是滞后于企业信息的变化和更新速度,同时现行的外部监督机制及其介入企业会计信息的方式是事后监督,时效滞后,无法从根本上防范带有过程性特征、无时无刻都可能发生的“内部人”道德风险,监督起作用时,损失已无法挽回;另一途径则是通过实施会计委派制,分化瓦解“内部人”控制阵营,将会计纳入所有者或出资者阵营,实时监控企业的会计信息和财务状况,实现基于信息对称前提下的企业“内部人”之间的博弈,通过健全内部控制制度责任主体相互制衡机制并与外部监督要求有效衔接起来,控制和防范“内部人”道德风险,其代价是,阻滞了或者说在一定程度上破坏了单位法人治理结构组成因素的内在联系,使会计职能外化于单位法人,导致与单位法人目标不一致时的机制风险。在当前环境下,显然第二种途径,即实施会计委派制是一种成本较低的现实选择。
    国有企业会计委派制的主要形式。对国有企业实行会计委派制主要有委派财务总监制和委派会计负责人制。财务总监制,由财政(国资)部门向国有企业或国有控股公司委派财务总监,进入公司董事会或监事会,独立行使财务管理监督权,监督国有资产营运、重大投资决策、审查会计报表,对重大财务收支和经济活动实行与总经理联签制度,财务总监的工资、奖金纳入财政预算,由财政部门统一管理和发放,并对其定期考核与轮岗。委派会计负责人,由财政(国资)部门或财政(国资)部门与企业主管部门联合向中小型企业委派财会负责人或会计主管人员,按“统一管理、统一委派、分职任免”的办法进行管理,对委派的会计人员的人事档案、职务晋升、工作调动、专业职称、工资福利等统一管理。
    国有企业会计委派制的效率评价原理。我们要判断一种制度的效率,就是要分析制度成本与制度收益的比率并加以评价。对国有企业实行会计委派制的成本主要由委派制度运行成本、企业“内部人”博弈增加企业运行的成本及其可能引起的机制风险导致的损失、与外部监督相衔接而减少的外部监督成本三部分组成,而收益则主要由因提高企业财务管理和决策水平而提升国有资产保值增值率带来的收益、因强化财务监督遏制违规违纪现象而减少的损失两部分组成。不同规模、不同行业的国有企业和国有控股公司可以根据这一效率评价原理选择相应参数建立数学模型,进行定性和定量分析,作为实行会计委派制的决策依据。

二、行政事业单位会计委派制的理论基础和效率评价原理

    行政事业单位会计委派制是政府内部控制和监督机制的一种自我完善。对行政事业单位实行会计委派制则不像对国有企业实行会计委派制那样矛盾突出。其根本原因在于,行政事业单位本身就是政府管理系统的组成部分和政府职能外延的载体,是广义上政府的一部分,因此,对之实行会计委派制只是政府内部控制和监督机制的一种自我完善,并不存在实质意义上的产权矛盾。对行政事业单位实行会计委派制的目的在于以制度确保会计人员正常行使核算、监督和管理财务活动的职能,坚决抵制单位领导的错误指令,从源头上预防和制止腐败现象的发生,提高财政资金的使用效率。对行政事业单位的会计委派制形式主要可分为直接管理形式和集中核算形式。直接管理形式,是以政府名义向所属的行政事业单位直接委派会计人员,对委派会计人员的组织人事、职务晋升、工资福利等进行集中统一管理,并实行定期轮岗制度。集中核算形式,是在保持单位资金使用权不变和财务自主权不变的前提下,取消单位会计机构和银行账户,统一会计核算,统一资金结算,统一发放工资,统一财务公开,统一管理会计档案的一种会计委派制度。从实践看,两种委派形式各有利弊,但集中核算形式显然更具有理论上的纯粹性和典型性,因此在这里,笔者选择它作为讨论会计委派制效率的样本。
    会计集中核算是行政事业单位会计委派制的高级形式。会计集中核算基本运作方式是在保持纳入集中核算的单位资金使用权不变和财务自主权不变的情况下,核算中心对各单位的财务收支采取“集中管理,统一开户,分户核算”的办法。纳入集中核算的单位一律取消会计岗位,撤销银行账户,其现金、转账、汇兑等资金结算和行政经费、事业费、专款的拨入、支出、往来款项的收付以及日常会计核算监督、会计报表编制、会计档案管理等工作,统一由核算中心办理和承担。在行政事业单位推行会计集中核算,其本质是政府直接介入单位内部监督和控制机制,打破“内部人”控制的局面,从源头上控制了资金收付,强化了财政监督管理,从制度上防止了单位任意支配资金的可能性,并对优化财政收支结构、编制部门预算起到信息反馈和决策的基础性作用。同时,也不应忽视实施会计集中核算面临的一些基本问题,首先是制度矛盾,会计集中核算将会计核算和财务管理职能分离开来,分别由核算中心和单位行使,一定程度上使得单位财务管理职能弱化,同时导致会计核算和财务管理两种职能基于利益目标不同的反复“博弈”,产生交易费用,影响单位的资源配置效率;其次是机制边界,由于核算中心的规模是有限的(这主要取决于实施集中核算的成本和收益比较),过大的、过于复杂的资金

活动量往往使会计人员疲于应付会计核算基础工作,无力兼顾动态分析单位财务状况而实现部门预算编制过程中的信息反馈和决策机制的有效运作。
    会计集中核算制度的效率评价原理。会计集中核算制度的效率,也

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